En los meses de junio y diciembre de cada año en Argentina, los empleadores deben pagar el Sueldo Anual Complementario (SAC) o “aguinaldo” a sus empleados registrados bajo relación de dependencia. Desde el punto de vista del derecho del trabajo, el SAC se encuentra incorporado en nuestra legislación vigente en el Título IV, Capítulo III de la Ley de Contrato de Trabajo, artículos 121 a 123. La regulación vigente contempla la definición del instituto, la época de pago, y el pago proporcional que se debe realizar al momento de extinguirse la relación laboral por cualquier causa.

Al hacer referencia al Título IV de la Ley de Contrato de Trabajo, es evidente que el SAC o aguinaldo, ha sido incorporado al texto legal al tratar a la Remuneración, de modo que su carácter (desde la órbita laboral) queda fuera de toda discusión. El SAC integra la remuneración del trabajador, y como tal, es un elemento esencial del contrato de trabajo.

Siguiendo con el análisis laboral, el SAC se debe pagar en dos cuotas cuyos vencimientos operan el 30 de junio y el 18 de diciembre de cada año[1]. Para calcular el monto a abonar en cada uno de los semestres se deberá tomar el cincuenta por ciento de la mayor remuneración mensual devengada por todo concepto dentro de cada semestre, es decir: en primer lugar, el semestre comprendido de enero a junio, y luego de julio a diciembre.

Desde el año 2015, con la reforma introducida a la Ley de Contrato de Trabajo por la Ley 27.073, se establece que a fin de determinar la segunda cuota del SAC, el empleador debe estimar el salario correspondiente al mes de diciembre, y si dicha estimación no coincidiere con el salario efectivamente devengado, se procederá a recalcular la segunda cuota del sueldo anual complementario. La diferencia, que resultare entre la cuota devengada y la cuota abonada el 18 de diciembre se integrará al salario del mes de diciembre.

Es importante tener presente que en los casos en los que el empleador efectúe un cálculo erróneo del SAC, dará lugar a que el trabajador pueda reclamar las diferencias salariales correspondientes, y hasta podrá colocarse en situación de despido indirecto si efectuado el reclamo no se subsanare el error de cálculo, habida cuenta que como hemos dicho, es una suma de carácter remuneratoria que es un elemento esencial del contrato.

Siendo que el SAC es parte de la remuneración del trabajador, se debe tener en cuenta el tratamiento que se le deberá otorgar frente al Impuesto a las Ganancias de Cuarta Categoría, sobre el cual el empleador resulte[2] ser agente de retención. Al tratarse del Impuesto a las Ganancias, existen obligaciones que tienen los trabajadores en su carácter de contribuyente al impuesto a las ganancias, por un lado, y obligaciones a cargo del empleador (en los casos que corresponda) como agente de retención del impuesto, por el otro. Es decir, si bien el trabajador es quien debe cumplir con el pago del impuesto, la ley ha establecido un sistema de retención mediante el cual los empleadores que deban cumplir con dicha tarea deberán retener el impuesto pertinente e integrar esas sumas al fisco, en cumplimiento de una obligación legal. La omisión a esta obligación, el incumplimiento o el cumplimiento parcial por parte de los empleadores podría culminar con una pena de multa impuesta por la autoridad fiscal, con más la imposibilidad de deducir el gasto de las remuneraciones en la liquidación de su propio Impuesto a las Ganancias, según lo que determinan la Ley 11.683 y la Ley 20.628.

Por ello, y con el objeto de evitar errores en el cálculo, el empleador deberá observar y cumplir la normativa vigente referida al impuesto a las ganancias de cuarta categoría, para aquellos casos en los que deba cumplir con su carácter de agente de retención de dicho impuesto.

Encontrándonos a escasos días del vencimiento de la primera cuota del SAC de 2024, nos proponemos comentar – a modo de síntesis – la normativa aplicable y los recaudos que deberán adoptar los empleadores que decidan evitar caer en errores que puedan dar lugar a reclamos por diferencias salariales, o ser pasibles de multas por parte de la autoridad fiscal.

En este sentido, debemos destacar que desde el año 2021 se aplica en Argentina una exención sobre el SAC que se encuentra regulada en el inc. “z” del artículo 26 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (LIG). Dicha disposición establece: “Art. 26 - Están exentos del gravamen: (…) El sueldo anual complementario, con efecto exclusivo para los sujetos cuya remuneración y/o haber bruto no supere la suma equivalente a pesos $974.516[3], determinada de conformidad a lo establecido en el segundo párrafo, última oración, del inciso “x” de este artículo, la que se ajustará anualmente en similares términos a los previstos en el último párrafo del mencionado artículo 30”

De esta forma, en aquellos casos en los que el salario bruto promedio del empleado en el semestre en el que se calcula el SAC resulte inferior al importe mencionado ($974.516), el pago del SAC se encontraría exento del impuesto a las ganancias de cuarta categoría.

Ahora bien, según el Decreto Reglamentario 862/2019, se considera a efectos de determinar el haber bruto de los trabajadores, a los fines específicos de los incisos “x” y “z” del artículo 26 antes mencionado, “a la suma de todos los importes que se perciban mensualmente, en dinero o en especie, cualquiera sea su denominación, tengan o no carácter remuneratorio, a los fines de la determinación de los aportes y contribuciones al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) o regímenes provinciales o municipales análogos y estén gravados, no gravados o exentos por el impuesto. El único concepto que no deberá considerarse, conforme lo dispuesto en el último párrafo del inciso c) del artículo 30 de la ley, al efecto de lo normado en dichos artículos e incisos, es el Sueldo Anual Complementario”.

Lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso “x” y en el inciso “z”, ambos del artículo 26 de la LIG, solo resultará de aplicación en la medida en que el promedio de la “remuneración bruta” mensual o “remuneración y/o haber bruto” mensual, respectivamente, del período fiscal anual no supere los montos establecidos en dichos incisos. La exención del SAC no podrá exceder el importe que resulte de determinarlo de conformidad con la remuneración indicada en el inciso “z” del artículo 26 de la LIG.

En lo que respecta al monto a tener en cuenta en cuanto a la exención, es de destacar que el Dictamen IF - 2024 - 22711153 de la Dirección Nacional de Impuestos de fecha 4 de marzo de 2024, el cual realizó aclaraciones respecto a la aplicación del impuesto cedular a las altas rentas -vigente a partir del 1 de enero de 2024-, y especificó el importe que se deberá tomar como tope para la aplicación de la exención analizada.

Despejadas las dudas en cuanto a su importe y determinación, resta analizar su aplicación.

En octubre de 2023 se sancionó la Ley 27.725[4], mediante la cual se modificó la LIG. Entre los aspectos relevantes, se incorporó la figura de impuesto cedular a los mayores ingresos, aplicable a las rentas previstas en los incisos “a“, rentas provenientes del desempeño de cargos públicos; “b“, rentas provenientes del trabajo en relación de dependencia; y “c“, rentas provenientes de jubilaciones y pensiones. Asimismo, los contribuyentes alcanzados por el impuesto cedular serán aquellos que perciban una remuneración superior a 180 Salarios Mínimos Anuales. Además, se incorporó que no habrá deducciones admitidas en el nuevo régimen, salvo los pagos realizado al régimen de empleadas de Casas Particulares, y los aportes realizados a sociedades de garantía recíproca.

En la actualidad, la mayoría de los empleados registrados que se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias de cuarta categoría, quedan comprendidos por el denominado impuesto cedular. Los únicos empleados que no se encuentran comprendidos dentro del impuesto cedular, son quienes además de ser empleados, resultan ser directores de las sociedades en las que trabajan, quienes están comprendidos dentro del denominado régimen general, que si bien resulta ser más gravoso contempla más deducciones admitidas. 

De modo que desde el 1 de enero de 2024 rige el impuesto cedular a las altas rentas, el cual estable que no se encontraran gravadas las remuneraciones de los trabajadores cuando fueren menores a quince (15) Salarios Mínimos Vitales y Móviles, es decir, la suma de $ 2.340.000 por mes acumulado.

En dicha inteligencia, varios escenarios pueden plantearse a fin de determinar la exención del SAC, como seguidamente se detallan:

I. Que las remuneraciones percibidas en el semestre se encuentren por encima de los $ 2.340.000, lo cual arrojara que tanto la remuneración del mes como el SAC se encontraran gravados por el impuesto;

II. Que las remuneraciones percibidas en el semestre arrojen un promedio por debajo de los $974.516 pero, que a efectos de la determinación del SAC (según el Ley de Contrato de Trabajo) el 50% de la mejor remuneración sea inferior o igual a $ 487.258, el SAC quedará totalmente exento, y;

III. Que las remuneraciones percibidas en el semestre arrojen un promedio por debajo de los $974.516 pero, que a efectos de la determinación del SAC (según el LCT) el 50% de la mejor remuneración sea superior a $ 487.258, en cuyo caso el SAC quedará exento hasta dicho tope.

IV. Que las remuneraciones percibidas en el semestre arrojen un promedio por encima de los $974.516 pero que no superen los $ 2.340.000. En tal caso, solo se tomará en cuenta a fin de la determinación de la base sujeta a impuesto.

Observar y cumplir con la normativa citada, contribuye a evitar la materialización de contingencias no solo desde el punto de vista del cumplimiento del carácter de agente de retención, sino también a evitar reclamos laborales por diferencias salariales si se procediera a retener una suma mayor a la que legalmente correspondiera.