Por Álvaro José Galli
Estudio Beccar Varela

El cálculo del impuesto a las ganancias sobre los rubros indemnizatorios, y gratificaciones abonadas con motivo del cese de las relaciones laborales ha sido motivo de continuos debates e interpretaciones tanto por parte de la justicia como del organismo recaudador – AFIP -.  Tales controversias han  generado grandes desconciertos en las empresas, que en su carácter de agentes de retención deben proceder a efectuar la retención del tributo sobre los importes correspondientes.

Conforme la ley de impuesto a las ganancias  - art 20 inc i) - la Indemnización por Antigüedad se encuentra exenta del pago de dicho impuesto.

Por medio del Dictamen DAT 35/99, la AFIP  aclaró que sólo se encontraba exenta del impuesto  el rubro “Indemnización por Antigüedad” – art 245 LCT.

Ahora bien, la Resolución General 1261/2002 (Actualmente RG 2437/2008), dispuso en Anexo II, A, inc e) “no constituyen ganancias integrantes de la base de cálculo, - entre otros - los pagos por los siguientes conceptos” (…) “indemnizaciones que correspondan en virtud de acogimiento a regímenes de retiro voluntario, en la medida que no superen los montos que en concepto de indemnización por antigüedad, en caso de despido, establece las disposiciones legales respectivas.”

Luego, por medio del Dictamen DAL 72/2002, tras analizar la  naturaleza de la extinción de la relación laboral por mutuo acuerdo, la AFIP consideró que cabe asimilar tal forma de extinción al retiro voluntario y  por ende resultan de aplicación los términos de la RG 1261 también al supuesto de mutuo acuerdo previsto por el art 241 LCT. Es decir, los montos abonados a un empleado en un caso de extinción por mutuo acuerdo,  siempre que no superen  los montos que por ley le hubieran correspondido en concepto de indemnización por antigüedad se determinó que quedarían al margen del mentado tributo.

La CSJN, en el año 2004  a través del fallo “Vizzoti” determinó que cuando la aplicación del tope legal dispuesto por el art. 245 LCT implique una reducción superior al 33% de la mejor remuneración mensual normal y habitual del trabajador, considerada para calcular la indemnización por antigüedad, el mismo era inconstitucional y correspondía considerar sólo el 67% de dicha base.

Dicho criterio, fue receptado por la AFIP a través de la Circular 4/2012 que estableció que en caso de que el monto abonado al trabajador sea igual o inferior al importe indemnizatorio calculado conforme art 245 LCT, la exención se reconocerá hasta tal monto. En caso de ser superior al mismo, la exención se reconocerá hasta el 67% del importe efectivamente abonado. Es decir, determinó que se encuentran grabados los importes que superen lo previsto por el art 245 LCT y/o Vizzoti.

Sin perjuicio de ello, en relación a los restantes conceptos abonados con motivo del cese,  como  en exceso del tope previsto por el art 245 LCT o lo dispuesto por Vizzoti, continuaban planteándose controversias dado los criterios diferentes sostenidos por AFIP y la justicia. 

1.- En relación a las indemnizaciones agravadas por despido por maternidad o embarazo e indemnización por estabilidad sindical, la CSJN en los casos “De Lorenzo, Amelia" (17/6/2009) y "Cuevas, Luis Miguel" (30/11/2010) resolvió que las indemnizaciones por despido en el período de protección por maternidad y la correspondiente a la estabilidad gremial no estaban alcanzadas por el tributo.

La AFIP por medio de la circular Nº 3/2012 receptó lo sostenido por la justicia y reconoció  que los agravamientos indemnizatorios por despidos durante la tutela gremial o durante la protección por maternidad o embarazo  -Arts 178 de la Ley de Contrato de Trabajo y Art 52 de la Ley de Asociaciones Sindicales --, se encontraban exentas del impuesto.

2.- En cuanto a los montos abonados en exceso de lo dispuesto por el tope previsto en el art. 245 de la LCT y/o Vizzoti, el debate entre el Fisco y la justicia se extendió aún más.

El Fisco consideraba que estaban grabadas por el impuesto a las ganancias las sumas que el empleador abonara al trabajador en exceso de lo dispuesto por la doctrina del fallo Vizzoti,  mientras que la jurisprudencia mayoritaria sostenía que la exención alcanzaba a cualquier importe abonado en concepto de indemnización por antigüedad, sin tope alguno. Similar criterio fijó la jurisprudencia respecto de las gratificaciones por cese, y otros conceptos análogos. Ello, tras entender que  no cumplían con los requisitos de habitualidad y permanencia de la fuente y eran debidos con motivo de la extinción de la relación laboral.

A continuación mencionamos algunos fallos dictados en dicho sentido:

La Cámara Contencioso Administrativa Federal  ha reiterado la exención del tributo en los siguientes casos: "Ediciones B Argentina SA" (23/03/2010) respecto de las indemnizaciones por despido en exceso del tope art 245 LCT o Vizzoti"Imbellone, Oscar Alberto" ((09/10/2012) en relación a la indemnización prevista en el art. 241 de la LCT: “Quaranta Duffy, Héctor” (22/05/2012) respecto de una gratificación voluntaria por jubilación anticipada; “Abrain, Luis Alberto” (07/11/2013)  en relación a la indemnización abonada en el marco de un mutuo acuerdo . 

En igual sentido, la Cámara Nacional de Apelaciones del Trabajo en los autos: "Pombo, Graciela I. c. Agroservicios Pampeanos S.A” (03/02/2006), lo hizo en relación a la suma abonada como indemnización por antigüedad en exceso de lo dispuesto por el art 245 y/o Vizzoti, en el caso “Bertolini, Agustín c/Telecom Argentina" (20/12/2012) determinó respecto de la gratificación extraordinaria por cese. Incluso,  en los autos “Núñez, Mario c/ Transportadora de Gas del Norte SA “, (30/12/2011) consideró que ninguno de los conceptos que integran la liquidación final abonados en ocasión de un despido deben ser sujetos a retención alguna.

La cuestión ha quedado zanjada con el caso “Negri, Fernando Horacio c/ EN – AFIP DGI” (15/07/2014), en el cual la CSJN estableció que no correspondía retener impuesto a las ganancias sobre “una gratificación por cese laboral” abonada en un mutuo acuerdo (art. 241 LCT). La Corte entendió que la gratificación carece de la periodicidad y de la permanencia de la fuente, requisitos requeridos por el art 20 inc f) ley 20628 para sujetar la misma al impuesto.

En el fallo aludido, la AFIP fue condenada a reintegrarle al trabajador los importes que su empleador había retenido concepto de impuesto a  las ganancias, sobre el monto de su gratificación abonada al egreso.

Luego de tal precedente, el Fisco, al igual que en los anteriores supuestos analizados, decidió frente a un reclamo puntual de un contribuyente ratificar la doctrina expuesta por la CSJN en el caso “Negri”. En este sentido, lo hizo la jefa de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Rosario II de la AFIP por medio de Resolución 65/2015, hizo lugar a la acción de repetición determinando que en el caso correspondía acatar lo dispuesto en el fallo “Negri” y de este modo resolvió que se encuentran exentos del tributo los montos abonados con motivo del cese del vínculo laboral por mutuo acuerdo y como “gratificación por cese laboral”. A tal fin consideró los argumentos expuestos en tal caso, que la suma se encontraría motivada en la extinción de la relación laboral y el distracto del víncuklo implica la desaparición de la fuente productora.

3. Hasta el dictado del fallo Negri, muchas empresas optaban por seguir los lineamientos de la AFIP para evitar reclamos y determinaciones de deuda por parte del organismo recaudador.  Esto llevaba a que las empresas en su mayoría retuvieran impuesto a las ganancias sobre las indemnizaciones por despido o gratificaciones por cese, en lo que excediera de los montos que resultaran de la aplicación de la ley (art. 245 LCT y/o Vizzoti).

A partir de lo resuelto por la Corte en el caso Negri, y de la repercusión pública que dicho fallo ha tenido, muchos empleados a quienes les habían efectuado las retenciones han iniciado reclamos tendientes a recuperar las sumas que en su momento sus empleadores les retuvieron.

Si bien los reclamos deberían ser dirigidos contra la AFIP para que sea dicho organismo quien efectúe los reintegros, muchos empleados han optado por demandar a quienes fueron sus empleadores, invocando que las retenciones han sido mal practicadas según la jurisprudencia de la Corte Suprema.

Los motivos por los que una mayoría de trabajadores han optado por demandar a sus empleadores antes que hacerlo contra la AFIP, son muy variados:

Una de las razones tiene que ver con el fuero de radicación de las causas. Si se litiga contra los empleadores, la causa tramita ante los tribunales de trabajo, que suelen ser más favorables a los trabajadores. Si el demandado fuera la AFIP, las causas tramitarían ante el fuero contencioso administrativo, donde no rigen los principios protectorios del trabajo.

Otra razón tiene que ver con la tasa de interés aplicable. Mientras que en los tribunales del trabajo actualmente se aplica una tasa del 3% mensual para actualizar los reclamos, en el fuero contencioso administrativo las tasas de intereses son significativamente mas bajas.

Una tercera razón, tiene que ver con la preferencia de litigar contra una empresa privada, que hacerlo contra el organismo de recaudación fiscal, lo que en muchos casos genera algún resquemor.

Por todos estos motivos, luego de que saliera a publicidad el fallo “Negri”, han proliferado las demandas contra las empresas por parte de ex empleados que persiguen la devolución de las sumas que les han retenido sus empleadores, sobre los montos de sus gratificaciones o indemnizaciones.

Tales reclamos resultan inadmisibles si se tiene en cuenta que las empresas sólo han cumplido con un expreso mandato legal, actuando como agentes de retención de un impuesto que han retenido e ingresado a las arcas del fisco, sin haber obtenido con ello ningún provecho ni beneficio.

La verdadera razón por la cual muchos de los reclamos son dirigidos contra las empresas y no contra el fisco, tiene que ver más con las cuestiones de conveniencia ya señaladas, que con fundamentos jurídicos. Llegará el turno de que sea la justicia del trabajo la que se expida al respecto.