Mucho se ha debatido y sin duda se continuará debatiendo con respecto al Proyecto de Ley presentado por el oficialismo ante la Honorable Cámara de Diputados titulado “Aporte Solidario y Extraordinario para ayudar a morigerar los Efectos de la Pandemia”. 

El proyecto ofrece no pocos vértices para analizar. Entre ellos, tal vez el mas resonante es la retroactividad de la norma, dado que el Impuesto, en caso de aprobarse, recaerá sobre los bienes existentes al 31 de Diciembre de 2019. Los especialistas en la materia no tardaron en encontrar similitudes con la ley 22.604, también de emergencia, sancionada en el año 1982, que gravaba activos existentes al 31 de Diciembre de 1981. No hace falta mencionar que dicha norma fue declarada inconstitucional por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el conocido fallo “Insua, Juan Pedro” Fallos: 310:1961, en ajustada síntesis, por ser retroactiva, y por ello, violatoria nuestra Carta Magna. 

Sin perjuicio de que sin duda la retroactividad será el planteo estrella en los litigios que se originen como consecuencia de la aplicación de la ley que hoy se encuentra en debate parlamentario, en el presente nos avocaremos a analizar la definición que ofrece el Proyecto de Sujetos alcanzados por el aporte extraordinario, y sus posibles implicancias. De ninguna manera pretendemos agotar su abordaje; por el contrario, proponemos simplemente iniciar un debate que necesariamente debe darse. 

El artículo 2° implica cuanto menos, una definición novedosa en la legislación Argentina. Nos referimos en particular al párrafo segundo, del inciso “a” por cuanto establece:

“Artículo 2°.- Se encuentran alcanzadas por el presente aporte extraordinario:

…

Asimismo, aquellas personas humanas de nacionalidad Argentina cuyo domicilio o residencia se encuentre en países no cooperantes o jurisdicciones de baja o nula tributación en los términos de los artículos 19 y 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019, serán considerados sujetos a los efectos de este aporte extraordinario.”

La novedad radica en la utilización de la nacionalidad como punto de conexión con la Jurisdicción Argentina para determinar la gravabilidad de un sujeto, aun cuando residiera, incluso a efectos fiscales, fuera del territorio. 

Hablamos de novedad dado que ningún impuesto vigente en nuestro país define los sujetos comprendidos a través de su nacionalidad. En efecto, en los tributos más importantes, la tendencia se divide entre gravabilidad con fundamento en la residencia o en el lugar de generación de la riqueza, dando a la nacionalidad escasa, sino nula relevancia. 

A mayor abundamiento, incluso en el derecho comparado la nacionalidad ocupa un lugar bastante irrelevante en la definición de los tributos. Sin perjuicio de ello, podemos destacar el caso de los Estados Unidos de América, jurisdicción que, a contrario de la tendencia internacional, grava a sus nacionales no residentes por las ganancias de fuente Estadounidense.

La utilización de este punto tan novedoso, nos lleva a preguntarnos a qué obedece tal innovación en la materia. Una posible tesis a ofrecer, si bien no la única, podría ser la irrenunciabilidad a la Nacionalidad Argentina.

En efecto, la Cámara Nacional Electoral en el fallo “Simoliunas, Christian David y Simoliunas Federico Javier s/ solicitan renuncia a ciudadanía argentina” confirmó la inconstitucionalidad de la renuncia a la ciudadanía argentina, dado que ello implicaría consagrar una causal de pérdida, hecho repudiable a nuestra Carta Magna. 

En esto difieren la legislación Argentina y la Norteamericana, dado que en esta última existe un procedimiento previsto para la renuncia a la nacionalidad, en virtud del cual la persona renuncia a todos los derechos y privilegios ligados a la misma. 

Esto quiere decir que el Proyecto de Ley que analizamos ha establecido un punto de conexión que no puede ser modificado por la voluntad del contribuyente y lo ata irrenunciablemente a la Jurisdicción Argentina. La elección no puede ser casual. 

Por supuesto, la sola nacionalidad no tendrá como efecto inmediato la sujeción al impuesto, sino que debe añadirse la residencia o domicilio en un país no cooperante o de nula o baja tributación y la posesión de un patrimonio por encima del mínimo.

Al respecto, cabe tener presente que quien define y actualiza la lista de jurisdicciones cooperantes y no cooperantes es la AFIP – Administración Federal de Ingresos Públicos – entidad dependiente del Poder Ejecutivo de la Nación. A mayor abundamiento, la calificación de una jurisdicción como no cooperante se debe a la inexistencia de un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria o un Convenio para Evitar la Doble Imposición vigente con la República Argentina, o que, teniendo este último, no cumplan efectivamente con el intercambio de información. 

 Resulta interesante destacar que jurisdicciones como Bolivia, Paraguay y Honduras se encuentran listadas como Jurisdicciones no cooperantes en el portal de AFIP para ejercicios fiscales cerrados con posterioridad al 9 de Diciembre de 2019. Con esto, queremos demostrar que la lista no se limita a jurisdicciones de nula y baja tributación.

En otro orden de ideas, continuando con el análisis del Proyecto, el artículo 3° establece que las personas alcanzadas según lo dispuesto por el artículo 2 tributarán, tomando como base imponible, la totalidad de sus bienes. 

Quiere decir, que el Proyecto establece un criterio de Renta Mundial para los nacionales Argentinos. Recordemos, que la Ley de Impuesto a las Ganancias establece también dicho criterio, pero respecto de los residentes en el país. 

Ahora bien, todo este análisis tiene sentido solo si analizamos las implicancias prácticas que podría traer la aprobación del Proyecto de Ley de Aporte Solidario y Extraordinario para ayudar a morigerar los Efectos de la Pandemia.

En el caso de que un nacional Argentino hubiera perdido la residencia a efectos fiscales en el país y la hubiera adquirido en otra jurisdicción en la que efectivamente residiera, se verá alcanzado por el Impuesto siempre que esa jurisdicción se encontrara listada por AFIP entre las no cooperantes y superara el umbral de imposición.

Este cambio repentino de criterio podría llevar a la existencia de Doble Imposición económica, máxime teniendo en cuenta que el impuesto pretende gravar los bienes del nacional, con independencia de su lugar de situación. 

Este panorama se agrava aún más si tenemos en cuenta que los Convenios para Evitar la Doble Imposición no solucionaran estas disputas, dado que los mismos se orientan a cuestiones de doble imposición y doble no imposición de Impuestos sobre las Rentas. Así, en las negociaciones bilaterales los estados listan los Tributos que estarán alcanzados por las previsiones del acuerdo, no encontrándose en ninguno de ellos este Tributo especial, por obvias razones.

En síntesis, una persona que no tiene residencia fiscal, ni se encuentra físicamente en el país estará obligada a ingresar este aporte solidario excepcional por el simple hecho de ser argentino y tener un patrimonio significativo.

Otro análisis que consideramos debe efectuarse, radica en si la implementación de la norma como se plantea implica una vulneración al principio de Igualdad consagrado en el Artículo 19 de nuestra Constitución Nacional.

En efecto, como ya mencionamos, los nacionales no residentes que tributarán el impuesto se determinan en base a un listado efectuado por AFIP, que no se limita a jurisdicciones de nula o baja tributación, sino que las incluye por el mero hecho de no poseer tratados de intercambio de información vigentes con nuestro país, más no necesariamente implica que se trate de “paraísos fiscales” como se denominan en la jerga. De hecho, Honduras grava con alícuotas de hasta 25% en el impuesto a la renta, porcentaje absolutamente acorde con la tendencia internacional. Así las cosas, podemos encontrar fácilmente jurisdicciones que aplican tasas menores y no se encuentran en la “lista negra” por contar con un Tratado vigente con la Argentina.

Es cierto que las Leyes impositivas Argentinas remiten en varias oportunidades a la lista de jurisdicciones cooperantes y no cooperantes elaborada por el fisco nacional. Lo que planteamos es si esa lista puede determinar la gravabilidad de un sujeto, cuando es probable que su radicación en esa jurisdicción haya obedecido a razones impositivas como pareciera suponer la ley.

En este punto, lo que planteamos se sintetiza en, es correcto exigir a un ciudadano argentino no residente un aporte extraordinario por residir en un estado que no posee tratado de Intercambio de Información con Argentina, mientras que a otro ciudadano, con idéntico patrimonio no se la exigimos por residir en una jurisdicción que sí posee Tratado de Intercambio de Información? 

Destacamos que tal extremo es absolutamente ajeno y no depende en ninguna medida de los sujetos que se verán o no alcanzados por el tributo. 

Así las cosas, planteamos inquietudes en las implicancias que tendrá la utilización de la nacionalidad para definir sujetos alcanzados, y en segunda instancia, la determinación de sujetos nacionales alcanzados en base a un listado confeccionado por un Organismo dependiente del Poder Ejecutivo que no refleja de manera fiel el concepto de jurisdicciones de nula o baja tributación.

En el presente no pretendemos ofrecer respuestas, sino simplemente abrir debates de cuestiones centrales del Proyecto que, hasta el momento no se pusieron en el centro de la discusión.